La clause de participation finale: bingo pour le conjoint survivant, Bérézina pour les héritiers et… le fisc

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Une modification du contrat de mariage peut s’avérer un excellent outil pour garantir des moyens financiers au conjoint survivant, faisant échapper un ensemble de biens aux revendications des autres héritiers et à la taxation de la succession.

Qui n’a entendu parler de la clause dite "de la maison mortuaire"? Cette clause, réservée aux époux mariés sous le régime de la communauté des biens, attribue au survivant la totalité des biens mis en commun par le contrat de mariage, alors que cet époux n’est en principe propriétaire que de la moitié de ces biens. Au jour du décès, le partage des biens revenant aux époux en vertu du contrat de mariage est effectué avant le partage des biens entre héritiers.

Attribuer des biens au conjoint survivant par le biais du contrat de mariage a donc aussi pour effet de réduire, voire de vider l’assiette successorale c’est-à-dire le patrimoine du défunt qui sera partagé entre ses héritiers.

Impact fiscal

L’administration fiscale conteste les clauses qu’elle suspecte d’être des montages fiscaux destinés à échapper à l’impôt plus qu’à organiser une protection du conjoint survivant sur le plan civil, notamment sur base des dispositions fiscales anti-abus.

La cour d’appel d’Anvers a récemment confirmé la validité d’une clause comparable à la clause de la maison mortuaire mais destinée cette fois à compenser la sévérité du régime de la séparation de biens. Ce régime ne prévoit la constitution d’aucun patrimoine commun pendant le mariage, et l’époux qui n’a pas perçu de revenus professionnels ni pu accumuler d’économies, peut se trouver très démuni lors de la dissolution du mariage, par décès ou divorce.

Dans les arrêts des 19 mai 2015 et 16 juin 2015, les époux avaient inséré dans leur contrat de mariage une clause "optionnelle de participation finale" organisant une compensation entre les patrimoines propres des époux, non pas en transférant des biens de l’un à l’autre mais en établissant une créance au profit du conjoint survivant portant sur la valeur nette de la totalité du patrimoine du prémourant.

La créance étant optionnelle, l’époux survivant pouvait l’exercer ou non dans un délai prédéterminé.

La succession du prémourant contenait donc un actif de 100 et une dette de 100 (la "dette de participation"). Elle était vide, en quelque sorte, l’ensemble du patrimoine des époux ayant été attribué au survivant du fait du contrat de mariage, "comme si" les époux avaient été mariés sous régime de communauté universelle (d’où le nom de "als of" parfois donné à cette clause).

L’administration fiscale a tenté de réduire voire de neutraliser l’impact fiscal de cette clause par différents arguments, tous balayés par la cour d’appel:

- il s’agirait d’une forme de donation, ce qui justifierait la perception d’une taxe. Non, dit la cour: il s’agit d’un simple "avantage matrimonial", "résultant du mode de composition, de fonctionnement et de partage du régime matrimonial choisi", et ce type d’avantage n’est pas taxable;

- ces avantages matrimoniaux ne pourraient concerner que des biens ou revenus acquis depuis la modification du contrat de mariage. Non, répond la cour: tous les biens, communs ou propres, peuvent faire l’objet de la créance, et cela comprend tous les biens et revenus acquis depuis la date du mariage et non seulement depuis la modification du contrat;

- le calcul de la dette successorale se faisant au jour du décès, on ne pourrait déduire le montant de la dette de participation qui n’est fixé qu’au jour de l’exercice de l’option.

Abus? Pas abus?

Faux, dit la cour: la dette vis-à-vis de l’époux existe depuis l’insertion de la clause de participation et si l’époux exerce son option avant le dépôt de la déclaration de succession, il n’y a pas d’impôt à payer sur cette opération. Si l’option intervient après cela, l’administration fiscale devra restituer le trop-perçu.

Dans l’arrêt du 19 mai 2015, les époux avaient modifié leur contrat de mariage trois jours avant le décès. Cela leur a permis de déduire 1.491.147,64 € de l’actif successoral, réduit ainsi à un montant net de 68.760,27 € et d’obtenir la restitution des 281.545,52 € payés au titre des droits de succession pour ne payer que le montant vraiment dû, soit… moins de 2.000 €.

Alors, abus, pas abus? L’administration fiscale tentera sans doute encore de contester ce type de clause. Et il reste vrai que ce patrimoine sera taxé au décès de l’époux bénéficiaire de l’opération.

Par Didier Chaval, avocat Cairn Legal

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